Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2026, fimmtudaginn 19. febrúar, er tekið fyrir mál nr. 178/2025; kæra A, móttekin 19. nóvember 2025, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárið 2025. Í málinu úrskurða Þórarinn Egill Þórarinsson, Anna Dóra Helgadóttir og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, móttekinni 19. nóvember 2025, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar kæruúrskurði ríkisskattstjóra, dags. 4. september 2025, vegna álagningar opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2025. Er kæruefnið sú ákvörðun ríkisskattstjóra samkvæmt úrskurðinum að hafna beiðni kæranda um lækkun tekjuskattsstofns vegna veikinda, sbr. 1. tölul. 1. mgr. 65. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Af hálfu kæranda er þess krafist að henni verði veitt ívilnun í skattstofnum vegna kostnaðar af heilbrigðisþjónustu samtals 474.256 kr. en þar var m.a. um að ræða tannlæknakostnað og kostnað vegna gleraugnakaupa.

II.

Málavextir eru þeir að skattframtali kæranda árið 2025 fylgdi umsókn um lækkun á tekjuskattsstofni (RSK 3.05) vegna veikinda, slysa eða ellihrörleika, sbr. 1. tölul. 1. mgr. 65. gr. laga nr. 90/2003. Kom fram að heilbrigðiskostnaður kæranda árið 2024 hefði verið mjög hár, eða samtals 474.256 kr. og skiptist hann þannig að kostnaður vegna læknisvottorðs var 1.816 kr., lyfjakostnaður 18.147 kr., lækniskostnaður 112.472 kr., sjúkraþjálfun 31.736 kr., gleraugu 116.855 kr., tannlækningar 25.800 kr., augnlækningar 20.854 kr., sálfræðikostnaður 92.000 kr., komugjöld á Húðlæknastöðina og Landsspítala 13.751 kr. og kostnaður vegna kaupa á vörum í apótekum 40.825 kr. Umsókninni fylgdu gögn um kostnað.

Með bréfi, dags. 22. maí 2025, tilkynnti ríkisskattstjóri kæranda með vísan til 1. mgr. 95. gr. laga nr. 90/2003 að beiðni hennar um ívilnun hefði verið hafnað. Kom fram í bréfinu að sótt hefði verið um lækkun á tekjuskattsstofni vegna gleraugnakaupa og tannlæknakostnaðar ásamt lyfja- og lækniskostnaði. Með umsókninni hefði fylgt reikningur vegna gleraugna að fjárhæð 116.855 kr., tannlækninga 25.800 kr. og gögn vegna annars kostnaðar að fjárhæð 331.601 kr. Ekkert læknisvottorð hefði fylgt umsókninni vegna tannlækninga eða gleraugnakaupa. Samkvæmt 1. tölul. 1. mgr. 65. gr. laga nr. 90/2003 skyldi ríkisskattstjóri taka til greina umsókn manns um lækkun tekjuskattsstofns „ef ellihrörleiki, veikindi, slys eða mannslát [hefðu] skert gjaldþol manns verulega“. Fyrst og fremst væri litið til þess að til hefði fallið kostnaður sem einstaklingurinn hefði greitt sjálfur og væri umfram það sem teldist venjulegur almennur kostnaður, t.d. vegna lyfja og læknishjálpar. Sýna þyrfti fram á útlagðan kostnað á viðkomandi ári, gera grein fyrir aðstæðum og leggja fram önnur gögn eftir því sem við ætti. Kostnaður teldist almennt ekki verulegur fyrr en heildarfjárhæð hans næði tvöföldum almennum kostnaði vegna lyfja og heilbrigðisþjónustu á ári sem væri 340.000 kr. hjá hverjum og einum en 220.000 kr. í tilviki aldraðra og öryrkja, sbr. viðmiðunarreglur í auglýsingu nr. 1633/2024 sem birt væri í B-deild stjórnartíðinda. Almennt væri ekki veitt ívilnun vegna tannlækninga eða gleraugnakaupa. Þar sem ekki hefði borist læknisvottorð frá tannlækni hefði ekki verið sýnt fram á að kostnaður vegna tannlækninga yrði rakinn til sjúkdóms eða slyss sem væri skilyrði ívilnunar. Ef um væri að ræða kostnað sem væri umfram venjulegan gleraugnakostnað og af sérstökum heilsufarslegum ástæðum gæti þó komið til álita að ákvarða ívilnun. Ekki yrði ráðið að umsókn kæranda félli undir þessi skilyrði. Annar kostnaður sem tilgreindur væri í umsókn að fjárhæð 331.601 kr. væri undir þeim mörkum að geta talist verulegur kostnaður, sbr. framangreindar viðmiðunarreglur ríkisskattstjóra nr. 1633/2024 og væri umsókn kæranda því synjað.

Með kæru sem barst ríkisskattstjóra 16. ágúst 2025 fór kærandi fram á endurskoðun  ákvörðunar ríkisskattstjóra. Með kærunni fylgdi vottorð frá augnlækni þar sem fram kom að kærandi hefði verið greind með gláku. Væri kærandi í lyfjameðferð vegna þess, auk þess sem læknirinn hefði mælt með því að hún notaði sólgleraugu til að varna augnbotnunum. Vegna mikillar nærsýni þyrfti kærandi að nota sólgleraugu með styrk. Benti kærandi á að hvorki í hinni kærðu ákvörðun né í reglum ríkisskattstjóra kæmi fram hvað teldist venjulegur gleraugnakostnaður en þeir sem væru með mikla nærsýni og tvískipt gleraugu bæru aukinn kostnað. Þá benti kærandi á að í 65. gr. laga nr. 90/2003 væri vísað til þess ef veikindi hefðu skert gjaldþol manns verulega en í því sambandi hlyti að þurfa að líta heildstætt á málið. Verklagsreglur ríkisskattstjóra mættu ekki þrengja ákvæðið. Hvorki í lögum né reglunum kæmi skýrt fram að tannlækningar féllu ekki undir heilbrigðiskostnað.

Með kæruúrskurði, dags. 4. september 2025, tók ríkisskattstjóri kæruna til úrlausnar, sbr. 1. mgr. 99. gr. laga nr. 90/2003, og hafnaði kröfu kæranda með sömu rökum og áður. Vegna tannlæknakostnaðar vísaði ríkisskattstjóri m.a. til úrskurðar yfirskattanefndar nr. 51/2025 og tók fram varðandi gleraugnakaup að miðað væri við að venjulegur kostnaður vegna gleraugnakaupa væri um 140.000 kr. og skyldi hafa hliðsjón af því við ákvörðun ívilnunar. Kostnaður kæranda vegna gleraugnakaupa hefði numið 116.855 kr. og gæti því ekki talist verulegur kostnaður.

III.

Í kæru kæranda til yfirskattanefndar er rakið hvorki komi fram í lögum né á eyðublaði RSK 3.05 að kostnaður vegna tannlækninga þurfi að vera af völdum sjúkdóms. Væri ríkisskattstjóri að þrengja lögin. Þá hefði ríkisskattstjóri byggt á því að gleraugnakostnaður væri ekki af sérstökum heilsufarsástæðum. Hefði kærandi því með kæru til ríkisskattstjóra sent vottorð frá augnlækni kæranda þar sem greindi að kærandi væri með gláku. Í hinum kærða úrskurði kæmi fram að miðað skyldi við að venjulegur kostnaður vegna kaupa á gleraugum væri 140.000 kr. en þetta hefði ekki komið fram áður og kæmi hvorki fram í auglýsingu nr. 1633/2024 né í leiðbeiningum ríkisskattstjóra. Væri það ekki hlutverk ríkisskattstjóra að leggja mat á það hvað teljist venjulegur kostnaður í þessu sambandi. Hafi ekki farið fram heildstætt mat á heilbrigðiskostnaði kæranda á árinu 2024, sem hafi verið mjög hár og skert gjaldþol hennar verulega. Þá sé skuldastaða kæranda mjög slæm og greiðslubyrði þung. Telji kærandi ljóst að meta verði aðstæður hennar heildstætt við afgreiðslu umsóknar hennar. Vísar kærandi til úrskurða yfirskattanefndar nr. 14/2022 og 67/2023, auk 40., 65. og 77. gr. stjórnarskrár Íslands máli sínu til stuðnings.

IV.

Með bréfi, dags. 21. nóvember 2025, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn í málinu og krafist þess að hinn kærði úrskurður verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra.

Með tölvupósti til yfirskattanefndar 23. nóvember 2025 hefur kærandi gert grein fyrir athugasemdum sínum vegna umsagnar ríkisskattstjóra og ítrekað gerðar kröfur.

V.

Samkvæmt 1. tölul. 1. mgr. 65. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, skal ríkisskattstjóri taka til afgreiðslu umsókn manns um lækkun tekjuskattsstofns ef ellihrörleiki, veikindi, slys eða mannslát hafa skert gjaldþol hans verulega. Lögin hafa ekki að geyma nánari ákvæði um ákvörðun ívilnunar við þessar aðstæður. Í 3. mgr. 65. gr. laganna, sbr. 2. gr. laga nr. 50/2018, um breytingu á ýmsum lagaákvæðum um skatta og gjöld, kemur fram að ríkisskattstjóri skuli í upphafi hvers árs að fenginni staðfestingu ráðherra gefa út reglur um nánari skilyrði fyrir veitingu ívilnana samkvæmt ákvæði 65. gr. laganna. Með auglýsingu nr. 1633, 13. desember 2024, sem birt var í Stjórnartíðindum, hefur ríkisskattstjóri sett viðmiðunarreglur um ákvörðun á lækkun á skattstofnum (ívilnun) við álagningu opinberra gjalda 2025. Í reglum þessum er m.a. fjallað um ívilnanir á grundvelli 1. tölul. 1. mgr. 65. gr. laga nr. 90/2003. Hvað varðar ívilnun vegna veikinda, slysa eða ellihrörleika kemur fram að við mat á því, hvort gjaldþol manns hafi skerst verulega af greindum orsökum, sé fyrst og fremst litið til þess að til hafi fallið kostnaður sem einstaklingurinn hefur greitt sjálfur og sé umfram það sem teljist venjulegur almennur kostnaður, t.d. vegna lyfja og læknishjálpar. Ívilnun komi því almennt ekki til greina nema kostnaður sé umfram það sem venjulegt telst. Eru ákvæði í reglunum um ýmsar viðmiðanir í þessu sambandi. Þá kemur fram að telji umsækjandi að gjaldþol hans hafi skerst umfram það sem útreikningur samkvæmt reglunum sýni beri honum að rökstyðja það sérstaklega og leggja fram skýringar og eftir atvikum gögn.

Í viðmiðunarreglum ríkisskattstjóra kemur fram að venjulegur almennur kostnaður vegna heilbrigðisþjónustu hvers og eins einstaklings taki mið af reglum um greiðsluþátttöku ríkisins, sbr. upplýsingar sem fram komi á vef Sjúkratrygginga Íslands þar um hverju sinni. Þá kemur fram að taka beri tillit til sértæks kostnaðar, þ.e. kostnaðar sem ekki fellur undir greiðsluþátttökukerfi ríkisins, í einstökum tilvikum, t.d. ákveðins lyfjakostnaðar og kostnaðar sem ekki fellur undir skilgreiningu reglnanna á því sem teljist venjulegur heilbrigðiskostnaður, t.d. kostnaðar við heyrnartæki og tannviðgerðir vegna sjúkdóma.

Eins og fram er komið lýtur umsókn kæranda um ívilnun gjaldárið 2025 að lækkun tekjuskattsstofns vegna ýmiss heilbrigðiskostnaðar kæranda á árinu 2024, sbr. 1. tölul. 1. mgr. 65. gr. laga nr. 90/2003. Nánar tiltekið kom fram í umsókninni að útgjöld kæranda hefðu verið samtals 474.256 kr., þ.e. kostnaður vegna læknisvottorðs 1.816 kr., lyfjakostnaður 18.147 kr., lækniskostnaður 112.472 kr., sjúkraþjálfun 31.736 kr., gleraugu 116.855 kr., tannlækningar 25.800 kr., augnlækningar 20.854 kr., sálfræðikostnaður 92.000 kr., komugjöld á Húðlæknastöðina og Landspítala 13.751 kr. og kostnaður vegna kaupa á vörum í apótekum 40.825 kr.

Ljóst er að kæra í máli þessu varðar að hluta til sömu umkvörtunarefni og fjallað var um í úrskurði yfirskattanefndar nr. 37/2024 og varðaði kæru kæranda vegna synjunar á umsókn hennar um ívilnun gjaldárið 2023. Vísast til umfjöllunar í þeim úrskurði að því leyti sem umfjöllun sleppir hér. Hvað snertir kostnað vegna tannlækninga bera framlögð gögn kæranda með sér að kostnaðurinn sé vegna bitmynda, áfangaeftirlits og tannhreinsunar, sbr. reikning tannlæknastofu sem fylgdi umsókn kæranda um ívilnun. Verður ekki ráðið af umræddum reikningi að um hafi verið að ræða útgjöld vegna veikinda eða slyss heldur bendir reikningurinn fremur til þess að um hafi verið að ræða hefðbundið eftirlit tannlæknis.

Að því er varðar kostnað kæranda vegna gleraugnakaupa skal vísað til þess sem segir um sértækan kostnað í kafla A í viðmiðunarreglum ríkisskattstjóra og í leiðbeiningum með skattframtali árið 2025 en þar segir að almennt sé ekki veitt ívilnun vegna kaupa á gleraugum. Sé hins vegar um að ræða kostnað sem sé umfram venjulegan kostnað við kaup á gleraugum og af sérstökum heilsufarslegum ástæðum geti þó komið til álita að veita ívilnun vegna slíkra kaupa. Sé miðað við að venjulegur kostnaður vegna kaupa á gleraugum sé um 140.000 kr. Fyrir liggur að kostnaður kæranda af gleraugnakaupum nam 116.855 kr. og telst hann því ekki hafa verið umfram það sem getur talist venjulegt. Getur umræddur kostnaður því ekki legið til grundvallar ívilnun.

Krafa kæranda um ívilnun lýtur að öðru leyti að ýmsum heilbrigðiskostnaði og kostnaði við kaup á lyfjum, svo sem fram er komið. Tilgreinir kærandi kostnað samtals að fjárhæð 331.601 kr. í því sambandi. Meðal tilgreinds heilbrigðiskostnaðar er kostnaður vegna kaupa á vörum í apótekum að fjárhæð alls 40.825 kr. Mun þar vera um að ræða kaup á ýmsum vörum og lausasölulyfjum. Þykir ekki hafa verið sýnt fram á að umrædd úrgjöld séu bein afleiðing veikinda kæranda, þannig að þau geti verið grundvöllur ívilnunar. Eftir stendur þá kostnaður kæranda samtals að fjárhæð 290.776 kr. Eins og rakið hefur verið hér að framan telst venjulegur almennur kostnaður vegna heilbrigðisþjónustu og lyfja að jafnaði geta numið samtals 170.000 kr. samkvæmt viðmiðunarreglum ríkisskattstjóra nr. 1633/2024. Telst kostnaður þannig almennt ekki verulegur fyrr en heildarfjárhæð hans nær tvöföldum almennum kostnaði vegna heilbrigðisþjónustu og lyfja á viðkomandi ári, eða 340.000 kr. Heildarkostnaður kæranda á árinu 2024 er samkvæmt framansögðu undir þeirri fjárhæð. Verður því ekki talið að tilefni sé til að fallast á kröfu kæranda um ívilnun.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfum kæranda í máli þessu er hafnað.