Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2026, þriðjudaginn 16. júní, er tekið fyrir mál nr. 191/2025; kæra A, dags. 11. desember 2025, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárið 2022. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Anna Dóra Helgadóttir og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 11. desember 2025, sbr. rökstuðning í bréfi, dags. 14. janúar 2026, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar úrskurði ríkisskattstjóra, dags. 11. september 2025, um endurákvörðun áður álagðra opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2022. Með úrskurðinum færði ríkisskattstjóri til skattskyldra tekna í skattframtali kæranda árið 2022 söluhagnað að fjárhæð 27.400.000 kr. vegna sölu fasteignar að R til Y ehf. á árinu 2021, sbr. 8. tölul. C-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og hækkaði stofn kæranda til fjármagnstekjuskatts gjaldárið 2022 um sömu fjárhæð að viðbættu 25% álagi samkvæmt heimildarákvæði 2. mgr. 108. gr. sömu laga. Var úrskurðurinn kveðinn upp í framhaldi af bréfaskiptum, sbr. bréf ríkisskattstjóra til kæranda og Y ehf., dags. 28. janúar 2025, þar sem ríkisskattstjóri spurðist fyrir um sölu fasteignarinnar á árinu 2021, og svarbréf kæranda, dags. 6. febrúar og 12. mars 2025, þar sem m.a. kom fram að um væri að ræða sölu á atvinnuhúsnæði í byggingu og að söluverð fasteignarinnar 40.000.000 kr. væri eðlilegt. Boðaði ríkisskattstjóra kæranda umræddar breytingar á skattframtali hans árið 2022 með bréfi, dags. 25. ágúst 2025, á þeim forsendum að engin grein hefði verið gerð fyrir söluhagnaði vegna sölu fasteignarinnar í skattframtalinu og var kæranda veittur 15 daga frestur til að koma á framfæri athugasemdum af því tilefni. Af hálfu kæranda urðu ekki viðbrögð við bréfinu innan veitts frests og hratt ríkisskattstjóri boðuðum breytingum í framkvæmd með hinum kærða úrskurði, sbr. 5. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003.

Með úrskurði dagsettum sama dag tilkynnti ríkisskattstjóri jafnframt fyrrum maka kæranda, B, um breytingar á álögðum opinberum gjöldum hennar gjaldárið 2022 sem leiddu af framangreindum breytingum á skattframtali kæranda, en þar var um að ræða lækkun barnabóta og sérstaks barnabótaauka og hækkun útvarpsgjalds og gjalds í framkvæmdasjóð aldraðra. Kæra í málinu er sett fram í nafni beggja aðila, þó ekki sé vikið sérstaklega að breytingum er varða B. Ljóst er að kæruefnið varðar ekki B með öðrum hætti en sem leiðir af lagareglum um skattlagningu hjóna og sambýlisfólks og tekur framsetning í úrskurði þessum mið af því.

Af hálfu kæranda er þess krafist að úrskurður ríkisskattstjóra verði felldur úr gildi. Til vara er farið fram á að endurákvörðun opinberra gjalda verði lækkuð verulega. Þá er þess krafist að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði, sbr. 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum.

Í kærunni kemur fram að undir rekstri málsins hjá ríkisskattstjóra hafi ekki verið gerð nægjanleg grein fyrir málsatvikum að baki ráðstöfun fasteignarinnar að R. Fasteignin samanstandi af þremur fastanúmerum og hafi tvö þeirra verið í eigu Y ehf. og það þriðja á hendi kæranda sem hafi keypt þann eignarhluta á nauðungarsölu árið 2016. Alla tíð hafi staðið til að færa eignarhaldið yfir á Y ehf. og hafi það í raun ekki verið gert fyrr en á árinu 2021. Eignin hafi í raun verið ranglega skráð, en afsal sýslumanns hafi fyrir mistök verið gefið út á kæranda en ekki félagið.

Eignarhlutinn hafi verið rúmlega fokheldur við kaup, sbr. fyrirliggjandi ljósmyndir sem fylgi kærunni. Við kaupin hafi endanlegt eignarhald allrar fasteignarinnar verið á sömu hendi. Y ehf. sé eignarhaldsfélag sem sé að fullu í eigu kæranda. X ehf., sem sé verktakafyrirtæki í eigu kæranda, hafi annast framkvæmdir við fasteignina sem sé í dag fullbúin eign. Y ehf. hafi hins vegar fjármagnað framkvæmdir á öllum þremur fastanúmerunum og sé eigandi að allri fasteigninni og hafi verið allt frá árinu 2021. Félagið hafi hvorki selt né ráðstafað eigninni.

Kærandi hafi ekki fjármagnað framkvæmdir og/eða endurbætur þess eignarhluta sem hafi verið á hans persónulega nafni til ársins 2021, enda hafi ekki staðið til að eignin yrði hans persónulega eign. Fjármögnun hafi verið á hendi Y ehf. en framkvæmdir á hendi X ehf. Við afsal eignarinnar árið 2021 hafi verið gerður upp kostnaður Y ehf. af framkvæmdunum og honum ráðstafað til greiðslu kaupverðs fasteignarinnar að hluta, þ.e. til viðbótar við greiðslu að fjárhæð 12.600.000 kr. sem áður hafi verið tilgreind og byggt sé á í ákvörðun ríkisskattstjóra. Rétt kaupverð fasteignarinnar hafi því ekki verið 12.600.000 kr. heldur 39.811.480 kr. Eigi þetta sér að öllu leyti stoð í gögnum sem lögð hafi verið fram á fyrri stigum. Ljóst sé því að mati kæranda að ekki hafi myndast söluhagnaður við sölu fasteignarinnar á árinu 2021.

Með tölvupósti til yfirskattanefndar 26. febrúar 2026 hefur kærandi lagt fram gögn til stuðnings málskostnaðarkröfu, þ.e. tímaskýrslu lögmanns.

II.

Með bréfi, dags. 2. mars 2026, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn í málinu og mælst til þess að úrskurður embættisins verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda þyki ekki hafa komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra. Í umsögninni kemur m.a. fram að í kæru kæranda sé teflt fram nýjum málsástæðum í málinu og lögð fram gögn, þ.e. ljósmyndir af fasteigninni að R auk sölureiknings vegna framkvæmda við eignina. Engin staðfesting á eiginlegri greiðslu Y ehf. liggi þó fyrir í gögnum málsins. Þrátt fyrir hin nýju gögn sé enn óljóst hvort kostnaður við endurbætur samkvæmt sölureikningi T ehf. að fjárhæð 27.211.480 kr. sé eingöngu vegna vinnu við téðan eignarhluta í eigu kæranda og ekki varðað hina tvo eignarhluta fasteignarinnar að R sem þá hafi verið í eigu Y ehf. Þá liggi ekki fyrir nein staðfesting á því að Y ehf. hafi greitt umræddan reikning.

Með bréfi, dags. 23. mars 2026, hefur kærandi komið á framfæri athugasemdum í tilefni af umsögn ríkisskattstjóra og áréttað áður fram komin sjónarmið um eðli starfsemi þeirra félaga í eigu kæranda sem málið varði. Rétt sé að ekki liggi fyrir nákvæm sundurliðun á því að greiðslum hafi einvörðungu verið ráðstafað í vinnu við téðan eignarhluta. Fasteignin að R sé þrískipt og á þremur fastanúmerum. Sá eignarhluti sem kærandi hafi keypt persónulega hafi verið skammt á veg kominn, en aðrir eignarhlutar á hendi Y ehf. hafi verið nánast fullbúnir. Kærandi hafi keypt þriðja eignarhlutinn á nauðungarsölu og eigandi ekki haft fjárhagslega burði til þess að klára eignina. Kærandi fullyrði að þær greiðslur sem Y ehf. hafi greitt X ehf. fyrir framkvæmdir við eignina hafi verið vegna vinnu við téðan eignarhluta.

III.

Af hálfu kæranda er komið fram í málinu að hann hafi keypt atvinnuhúsnæði í byggingu að R á nauðungarsölu á árinu 2016 fyrir 12.600.000 kr., sbr. afsal sýslumanns, dags. 26. september 2016, sem liggur fyrir. Húsnæðið hafi þá verið rúmlega fokhelt og hafi verktakafyrirtæki í eigu kæranda, X ehf., tekið að sér að ljúka byggingu hússins sem nú sé fullbúið. Annað félag í fullri eigu kæranda, Y ehf., hafi fjármagnað framkvæmdir við húsið, en aðrir eignarhlutar fasteignarinnar, sem skiptist í þrjá matshluta, hafi þá verið í eigu Y ehf. Kærandi afsalaði Y ehf. umræddan hluta húsnæðisins hinn 23. ágúst 2021 fyrir 40.000.000 kr. Fyrir liggur að kærandi gerði ekki grein fyrir sölu fasteignarinnar í skattframtali sínu árið 2022 og varðar ágreiningur málsins þá ákvörðun ríkisskattstjóra að færa honum til tekna í framtalinu skattskyldan söluhagnað að fjárhæð 27.400.000 kr. vegna þessa, sbr. 8. tölul. C-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, að viðbættu 25% álagi samkvæmt 2. mgr. 108. gr. sömu laga. Kröfur kæranda um niðurfellingu eða lækkun tekjufærðs söluhagnaðar vegna sölu eignarinnar eru byggðar á því að taka beri tillit til kostnaðar Y ehf. af byggingarframkvæmdum við fasteignina í kjölfar kaupa kæranda á henni. Er í því sambandi vísað til sölureiknings T ehf., dags. 17. maí 2021, á hendur X ehf. að fjárhæð 27.211.480 kr. með virðisaukaskatti sem fylgir kæru til yfirskattanefndar.

Samkvæmt 1. mgr. 15. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, telst hagnaður af sölu fasteigna, sem ekki er heimilt að fyrna samkvæmt 33. gr., þar með talin ófyrnanleg mannvirki, lönd, lóðir, ófyrnanleg náttúruauðæfi og réttindi tengd þessum eignum, svo sem lóðarréttindi, að fullu til skattskyldra tekna á söluári og skiptir ekki máli hve lengi skattaðili hefur átt hina seldu eign. Samkvæmt 1. málsl. 2. mgr. 15. gr. er meginreglan um ákvörðun söluhagnaðar þess efnis að hagnaður af sölu þessara eigna telst mismunur á söluverði þeirra annars vegar og stofnverði þeirra, að frádregnum áður fengnum niðurfærslum samkvæmt 32. gr. og söluhagnaði, sbr. 4. mgr. 15. gr. og 4. mgr. 12. gr., hins vegar. Samkvæmt 2. málsl. 2. mgr. 15. gr. er skattaðila heimilt, hafi hann eignast hina seldu eign fyrir árslok 1978, að nota gildandi fasteignamat í árslok 1979 í stað stofnverðs. Samkvæmt 3. mgr. 15. gr. laga nr. 90/2003 er mönnum utan atvinnurekstrar jafnan heimilt að telja helming söluverðs til skattskyldra tekna í stað söluhagnaðar samkvæmt 2. mgr. greinarinnar.

Í 12. gr. laga nr. 90/2003 eru sameiginleg ákvæði um söluhagnað eigna. Í 2. mgr. þeirrar greinar er stofnverð eigna almennt skilgreint. Kemur þar fram að stofnverð eigna teljist kostnaðarverð þeirra, þ.e. kaup- eða framleiðsluverð, ásamt kostnaði við endurbætur, breytingar eða endurbyggingu og sérhverjum öðrum kostnaði sem á eignirnar fellur, en að frádregnum óendurkræfum styrkjum, afsláttum, eftirgjöfum skulda og skaðabótum sem til falla í sambandi við kaup þeirra, framleiðslu, breytingar eða endurbætur.

Krafa kæranda lýtur í reynd að því að stofnverð hins selda atvinnuhúsnæðis að R við ákvörðun skattskylds söluhagnaðar í hendi kæranda verði ákvarðað 39.811.480 kr. í stað 12.600.000 kr. þar sem taka beri tillit til kostnaðar við að fullgera eignina, sbr. 2. mgr. 12. gr. laga nr. 90/2003 og fyrrgreindan sölureikning T ehf. Sá augljósi hængur er þó á málatilbúnaði kæranda að samkvæmt fram komnum skýringum og greindum sölureikningi stóð kærandi ekki straum af kostnaði við framkvæmdir við fasteignina heldur X ehf. sem mun vera í eigu kæranda eftir því sem fram er komið. Þegar af þessari ástæðu getur kostnaður af framkvæmdum þessum ekki talist til stofnverðs við ákvörðun söluhagnaðar í hendi kæranda. Tekið skal fram að af gögnum málsins verður ekkert ráðið um það hvaða hluta fasteignarinnar umræddur kostnaður varðar, þ.e. hvort um sé að ræða framkvæmdir við þann hluta húsnæðisins sem tilheyrði kæranda eða þann hluta þess sem tilheyrði Y ehf. áður en til sölu kæranda kom á árinu 2021. Engar frekari skýringar eða gögn fylgja bréfi kæranda til yfirskattanefndar, dags. 23. mars 2026, þar sem brugðist er við umsögn ríkisskattstjóra í málinu. Með vísan til framanritaðs er aðalkröfu kæranda í málinu hafnað.

Varakrafa kæranda um lækkun tekjufærslu er ekki sérstaklega rökstudd í kæru. Hins vegar þykir ekki varhugavert að líta svo á að höfð sé uppi krafa um söluhagnaður verði ákvarðaður til samræmis við 3. mgr. 15. gr. laga nr. 90/2003, þ.e. miðað við hálft söluverð, enda er sú niðurstaða kæranda hagfelldari en leiddi af ákvörðun ríkisskattstjóra. Verður og ekki annað séð en að ákvæðið eigi við í tilviki kæranda sem ekki hafði með höndum atvinnurekstur í eigin nafni á árinu 2021. Er söluhagnaður því ákvarðaður til samræmis við hálft söluverð eða 20.000.000 kr. og lækkar því um 7.400.000 kr. frá því sem ríkisskattstjóri ákvað.

Af hálfu kæranda er gerð krafa um greiðslu málskostnaðar úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum. Samkvæmt úrslitum málsins, sem hefur gengið kæranda í óhag í meginatriðum, þykja ekki vera til staðar lagaskilyrði til að ákvarða kæranda málskostnað á grundvelli lagaákvæðisins. Kröfu þess efnis er því hafnað.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Tekjufærður söluhagnaður lækkar um 7.400.000 kr. frá því sem ríkisskattstjóri ákvað. Að öðru leyti er kröfum kæranda hafnað.