Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Málavextir eru þeir að kærendur töldu ekki fram til skatts innan tilskilins framtalsfrests árið 1995 og sættu því áætlun skattstjóra á skattstofnum við álagningu opinberra gjalda það ár, sbr. 2. mgr. 95. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Ekki verður séð að kærendur hafi kært álagninguna til skattstjóra. Skattframtal kærenda barst skattstjóra þann 23. nóvember 1995 og framsendi hann það ríkisskattstjóra. Með bréfi, dags. 8. desember 1995, fól ríkisskattstjóri skattstjóra afgreiðslu málsins. Í framhaldi af bréfaskiptum féllst skattstjóri hinn 16. febrúar 1996 á að leggja skattframtal kærenda til grundvallar álagningu opinberra gjalda þeirra árið 1995 að gerðum tilgreindum breytingum. Skattstjóri staðfesti þær breytingar í flestum atriðum með kæruúrskurði, dags. 12. apríl 1996.

Með kæru, dags. 5. maí 1996, hefur kærandi, A, skotið kæruúrskurði skattstjóra til yfirskattanefndar. Kæruatriði málsins eru eftirfarandi:

1. Kærendur færðu til eignar í lið 10.1 á skattframtali 1995 tvær fasteignir, íbúðarhús að X og íbúð og bílskúr að Y. Á skattframtal færðu þau skuldir vegna öflunar íbúðarhúsnæðis að fjárhæð 6.600.434 kr. og vaxtagjöld vegna öflunar íbúðarhúsnæðis 456.552 kr. Skattstjóri féllst ekki á að framangreind vaxtagjöld uppfylltu skilyrði C-liðar 69. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, til að mynda stofn til vaxtabóta. Byggði skattstjóri á því að á skattframtal kærenda væru færðar til eignar tvær íbúðir. Íbúðin að Y hefði verið keypt á árinu 1994 en íbúðarhúsið að X árið 1980. Á greinargerð um vaxtagjöld af lánum vegna íbúðarhúsnæðis til eigin nota væru færð lán sem upphaflega hafi verið að fjárhæð 6.676.000 kr. sem tekin hafi verið á árunum 1993 og 1994. Af fyrirliggjandi gögnum yrði ekki annað ráðið en að kærendur hefðu verið búsett að X á árinu 1994. Til vaxtagjalda, sem mynduðu stofn til útreiknings vaxtabóta, teldust einungis vaxtagjöld af lánum sem stofnað hefði verið til vegna kaupa á íbúðarhúsnæðinu að X. Kvaðst skattstjóri ekki fallast á að vaxtagjöld af lánum vegna Y eða lánum vegna tímabundinna samvistarslita kærenda á árinu 1994 uppfylltu skilyrði C-liðar 69. gr. laga nr. 75/1981. Réttur til vaxtabóta væri bundinn við eina íbúð til eigin nota, sbr. 5. gr. reglugerðar nr. 379/1995, um greiðslu vaxtabóta á árinu 1995. Í kæruúrskurði skattstjóra kom einnig fram að engin grein hefði verið gerð fyrir heildarmati á búi kærenda við sambúðarslit í ársbyrjun 1994. Að virtum heildareignum og -skuldum á skattframtali virtist skattstjóra mega ætla að íbúðarhús kærenda að X væri mikill minnihluti þeirra eigna sem komið hefðu til skipta. Líklegt yrði því að telja að lántaka kæranda, A, 3.800.000 kr. væri að verulegu leyti tilkomin vegna greiðslu á öðrum hlutum búsins en íbúðarhúsi.

Í kæru til yfirskattanefndar greinir kærandi, A, frá því að hann og eiginkona hans hafi skilið seinni hluta ársins 1993 og hafi orðið að samkomulagi milli þeirra að hann keypti hlut eiginkonu í íbúðarhúsinu að X á 3.800.000 kr. Til að fjármagna þessi kaup kveðst kærandi hafa gefið út fasteignabréf að sömu fjárhæð. Tekur kærandi fram að hann sé eigandi að þriðjungi jarðarinnar X, en íbúðarhúsið hafi þau hjón átt. Eiginkona hafi keypt húsnæði að Y með kaupsamningi hinn 8. febrúar 1994 á 3.800.000 kr. og hafi hluti kaupverðs verið greiddur með útgáfu fasteignaveðbréfa alls 2.126.000 kr. Afhending eignarinnar hafi verið 1. nóvember 1993 og hafi eiginkonan flutt í íbúðina á þeim tíma. Kærendur hafi tekið upp sambúð að nýju í maí 1994 og hafi íbúðin að Y verið til sölu frá þeim tíma og fjármagn bundið í íbúðinni þar sem hún hafi ekki selst. Kærandi telur að vegna aðstæðna sem skapast hafi þá verði að telja að umrædd lán hafi verið tekin til öflunar á íbúðarhúsnæði til eigin nota og myndi vaxtagjöldin því rétt til vaxtabóta, sbr. C-lið 69. gr. laga nr. 75/1981. Gerir kærandi þá aðalkröfu að vaxtagjöld vegna öflunar íbúðarhúsnæðis í reit 87 verði talin 397.408 kr. og eftirstöðvar skulda í reit 45 verði taldar 5.897.526 kr. Til vara gerir kærandi kröfu um að vaxtagjöld vegna fasteignaveðbréfs vegna X verði látin standa óbreytt og vaxtagjöld í reit 87 verði 194.752 kr. og eftirstöðvar skulda í reit 45 verði 3.781.741 kr.

2. Kærandi, A, færði til gjalda á landbúnaðarskýrslu lögfræðikostnað að fjárhæð 118.625 kr. (án vsk.) Skattstjóri taldi að lögfræðiaðstoð vegna samninga um skilnaðarkjör og forsjá barna í tilefni af hjónaskilnaði gæti ekki talist rekstrarkostnaður í skilningi 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981.

Af hálfu kæranda hefur komið fram að við skilnaðaruppgjör kæranda og eiginkonu hans hafi eingöngu verið ágreiningur varðandi búreksturinn og hafi lögfræðiaðstoðin verið vegna þess ágreinings. Telur kærandi því að réttlætanlegt sé að gjaldfæra þennan kostnað og fer fram á að gjaldfærslan verði látin standa.

3. Á landbúnaðarskýrslu gjaldfærði kærandi laun að fjárhæð 1.023.000 kr. Var um að ræða laun til sona kæranda C 623.000 kr. og D 400.000 kr. Skattstjóri lækkaði gjaldfærslu þessa um 693.000 kr., þ.e. laun C lækkuðu í 250.000 kr. og laun D í 80.000 kr. Kom fram hjá skattstjóra að drengirnir hefðu verið í námi bæði árin. D hefði auk þess verið í fullu starfi sem launþegi hjá öðrum aðila í júní, júlí og ágúst 1994. Á þeim tíma sem D hefði verið við nám hefði kærandi ákvarðað honum laun frá 15.000 kr. til 55.000 kr. á mánuði og 55.000 kr. og 60.000 kr. þá mánuði sem hann var í fullu starfi hjá öðrum aðila. Taldi skattstjóri ekki trúverðugt að D hefði auk náms og vinnu utan búsins skilað verulegu vinnuframlagi við rekstur kæranda. Kærandi hefði ákvarðað laun C að meðaltali 44.700 kr. á mánuði. Mánuðina júní, júlí og ágúst væru laun hans talin 70.000 kr. og 80.000 kr. á mánuði, eða verulega hærri en laun kæranda sjálfs á mánuði árið 1994. Ekki þótti skattstjóra líklegt að C hefði með skólanámi innt af hendi umtalsvert starf við búreksturinn eða að vinnuframlag hans hefði verið verulega meira en kæranda sjálfs. Skattstjóra þóttu framlagðir vinnuseðlar ekki trúverðugir þegar litið væri til fjarvista sona kæranda vegna skólanáms og annarrar vinnu. Ennfremur þætti tímakaup, sem þeim væri reiknað, tortryggilegt m.a. þegar litið væri til launa kæranda sjálfs við reksturinn. Taldi skattstjóri gjaldfærslu launakostnaðar bera merki um tekjudreifingu og að verið væri að gjaldfæra venjulegan framfærslukostnað foreldra vegna barna á skólaaldri.

Kærandi lagði fyrir skattstjóra ljósrit af vinnuseðlum vegna vinnu drengjanna þar sem tímar eru sundurliðaðir. Kom fram að um margvísleg störf tengd búrekstri gæti verið að ræða t.d. í tengslum við sauðburð, mjaltir, viðhald húsa, hreinsun og áburðardreifingu, slátt o.fl. Þrátt fyrir að báðir hafi verið í námi hafi vinnuframlag þeirra verið mest fyrir utan venjulegan vinnutíma, svo sem um helgar, á kvöldin og á öðrum frídögum meðan á skóla hafi staðið og hafi vinnudagur oft verið langur. Gildi það um D yfir sumarmánuðina, en C hafi verið í fullu starfi í skólafríum. Kærandi kveðst hafa verið í vinnu utan búsins mánuðina júní til október. Þessa vinnu hefði hann ekki getað innt af hendi ef ekki hefði komið til aðstoð drengjanna við bústörfin. Tekur hann fram að vinnutímar í útreikningi Framleiðsluráðs á verðlagsgrunni grundvallarbúsins miðist við 3.784 vinnustundir á 79.433 lítra en framleiðsla sín sé 90.000 lítrar auk sauðfjárbúskapar. Tímakaup í útreikningi sé 337,45 kr. + 26,253% yfirvinnuálag, 4,3% álag vegna frídaga og orlof 10,17% sem geri 485 kr. á tímann. Samkvæmt útreikningi Framleiðsluráðs ættu vinnutímar að vera 4.350 sé aðeins tekið tillit til mjólkurframleiðslu og launaliður því samtals 2.109.750 kr. Í rekstrarreikningi sínum séu launagreiðslur og reiknað endurgjald, 550.000 kr., samtals 1.573.000 kr. Kærandi telur því að ekki sé um ofreiknuð laun eða of hátt tímakaup að ræða.

4. Kærandi ákvarðaði sér reiknað endurgjald að fjárhæð 550.000 kr. vegna bústarfa sinna á árinu 1994. Skattstjóri hækkaði endurgjald kæranda í 660.000 kr. til samræmis við ákvörðun kæranda á reiknuðu endurgjaldi í staðgreiðslu. Tók skattstjóri fram að engin grein hefði verið gerð fyrir lækkun reiknaðs endurgjalds og af framtali yrði ekki ráðið að sú breyting hefði orðið á starfseminni sem skýrði lækkunina.

Af hálfu kæranda hefur komið fram að vegna starfa utan búsins hafi hann ákvarðað sér lægra endurgjald á árinu 1994.

5. Á landbúnaðarskýrslu kæranda var ekki fært reiknað endurgjald vegna kæranda, B. Hjá skattstjóra kom fram að samkvæmt eldri framtölum næmi framreiknað ónotað rekstrartap hennar 368.457 kr. og kæranda, A, 374.858 kr. Samkvæmt skattframtali kærenda væri ekki um sameiginlegan búrekstur hjónanna að ræða á árinu 1994. Féllst skattstjóri því ekki á að kæranda, A, væri heimilt að nýta yfirfæranlegt tap eiginkonu við uppgjör á búrekstri sínum, sbr. 3. tölul. 1. mgr. 63. gr. laga nr. 75/1981.

Kærandi kveður hvergi koma fram í skattalögum að þegar annað hjóna dragi sig út úr búrekstri eigi hinn aðilinn ekki rétt á að nýta sér ónýtt rekstrartap þess aðila sem hættir, þar sem allar skuldbindingar tengdar rekstrinum fylgi þeim aðila sem haldi áfram.

II.

Með bréfi, dags. 25. apríl 1997, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda lagt fram svofellda kröfugerð:

„1. Ekki er hægt að fallast á lán vegna Y sé vegna íbúðar til eigin nota og því ekki uppfyllt skilyrði 1. mgr. C-liðs 69. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Þá fellur tilvik kæranda ekki heldur undir það frávik frá meginreglunni um eina íbúð, sem tilgreint er í 5. gr. reglugerðar nr. 379/1995 um greiðslu vaxtabóta á árinu 1995.

Í kæruúrskurði skattstjóra kom fram að ekki hafi verið gerð grein fyrir heildarmati á búi kæranda og eiginkonu hans við sambúðarslit þeirra í ársbyrjun 1994. Þegar litið sé til heildareigna og -skulda í framtali viðist mega ætla að íbúðarhús þeirra að X hafi verið mikill minnihluti þeirra eigna sem komið hafi til skipta og því sé líklegt að lántaka kæranda kr. 3.800.000 sé að verulegu leyti tilkomin vegna greiðslu á öðrum hlutum búsins, en íbúðarhúsi. Ríkisskattstjóri telur að það eigi undir kæranda að leiða í ljós að þessi forsenda skattstjóra sé röng, þ.e. að lántakan kr. 3.800.000 sé eingöngu tilkomin vegna kaupa hans á hlut eiginkonunnar í íbúðarhúsinu. Af gögnum málsins, m.a. fyrirliggjandi reikningi lögmanns kæranda, má ráða að kærandi og eiginkona hans hafi gert með sér fjárskiptasamning í samræmi við 95. gr. hjúskaparlaga nr. 31/1993, í tilefni af skilnaði að borði og sæng. Sá samningur getur væntanlega varpað ljósi á það álitaefni sem hér er til umfjöllunar. Þar sem samningurinn liggur ekki fyrir, en telja verður að það hafi átt undir kæranda að leggja hann fram í ljósi forsendna skattstjóra í hinum kærða úrskurði, gerir ríkisskattstjóri þá kröfu að úrskurður skattstjóra verði staðfestur varðandi þennan þátt málsins.

2. Ljóst er að um er að ræða kostnað vegna lögfræðiaðstoðar við samninga um skilnaðarkjör og forsjá barna í tilefni af skilnaði kæranda að borði og sæng. Um er að ræða persónulegan kostnað en ekki á neinn máta kostnað sem tilheyrir búrekstrinum. Í rekstursreikningi var þessi liður gjaldfærður sem bókhaldsþjónusta sem augljóslega er langt frá raunveruleikanum. Er gerð krafa um að úrskurður skattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans.

3. Í úrskurði sínum gerir skattstjóri skilmerkilega grein fyrir forsendum þeim sem liggja að baki lækkun launa sona kæranda, s.s. skólagöngu þeirra, launa frá öðrum aðila, viðmiðun við laun kæranda o.fl. Ríkisskattstjóri telur að kærandi hafi ekki enn gert líklegt að vinnuframlag sona hans hafi verið slíkt að réttlæti þær háu launagreiðslur sem kærandi vill meina að séu eðlilegar. Er gerð krafa um að úrskurður skattstjóra verði staðfestur um þetta atriði með vísan til forsendna hans.

4. Ríkisskattstjóri getur eftir atvikum fallist á kröfu kæranda um lækkun á reiknuðum launum í 550.000 kr. Er þá sérstaklega horft til ætlaðs vinnuframlags sona kærenda yfir sumarmánuðina og vinnu kæranda fyrir hreppinn … og … á sama tíma.

5. Í 3. tölul. 1. mgr. 63. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt kemur fram að hreinum tekjum af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi, sbr. B-lið 7. gr. og 31. gr., skuli telja hjá því hjóna sem stendur fyrir rekstrinum. Í 2. tölulið kemur svo fram að starfi hjón sameiginlega að atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi skuli skipta hreinum tekjum af rekstrinum í hlutfalli við vinnuframlag hvors um sig, og ef það vinnuframlag liggur ekki fyrir skulu skattyfirvöld áætla skiptinguna. Um meðferð á tapi af atvinnurekstri gilda svo sömu reglur, sbr. 3. tölul. 1. mgr. 63. gr. laga nr. 75/1981.

Kærandi stóð sameiginlega að búrekstrinum með eiginkonu sinni fram á árið 1991. Skattstjóri skipti þeim hluta taps sem orðið hafði til fram að þeim tíma á milli hjónanna. Verður að telja að það hafi verið í samræmi við framangreind ákvæði 1. mgr. 63. gr. Ekki verður fallist á að þetta tap vegna fyrri ára sem tilheyrir eiginkonu kæranda færist nú framreiknað á móti hagnaði kæranda af búrekstrinum enda óvefengt af hans hálfu að eiginkona hans stóð ekki að búrekstrinum með honum á árinu 1994."

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 6. maí 1997, var kæranda send kröfugerð ríkisskattstjóra og gefinn kostur á að leggja fram gögn til skýringar og tjá sig um þau atriði sem hann teldi ástæðu til. Með bréfi, dags. 30. maí 1997, lagði kærandi fram samning um skilnaðarkjör, dags. 17. desember 1993, og ítrekaði kröfur sínar.

III.

Um 1. tölul. Samkvæmt skráningu í þjóðskrá Hagstofu Íslands skildu kærendur að borði og sæng þann 3. janúar 1994, sbr. leyfi til skilnaðar að borði og sæng sem er meðal málsgagna. Í samningi um skilnaðarkjör milli kærenda, dags. 17. desember 1993, kemur m.a. fram að í hlut eiginmanns skuli koma eignarhluti þeirra í jörðinni X ásamt eignum, sem jörðinni fylgja, m.a. íbúðarhús, svo og greiðslumark, bústofn og búsvélar, ásamt bifreið. Í hlut eiginkonu kom bifreið. Eiginmaður tók að sér greiðslu skulda að fjárhæð 7.282.400 kr. og eiginkona tók að sér greiðslu skulda að fjárhæð 2.102.000 kr. Þá skyldi eiginmaður afhenda eiginkonu húsbréf að fjárhæð 3.800.000 kr. og skuldabréf til fimm ára að fjárhæð 1.530.000 kr. Kærendur tóku aftur upp sambúð þann 2. apríl 1994, sbr. skráningu Hagstofu, og töldu fram og voru skattlögð sem hjón við álagningu opinberra gjalda gjaldárið 1995. Á greinargerð um vaxtagjöld sem fylgdi skattframtali þeirra er gerð grein fyrir þremur lánum. Tvö lánanna eru frá Húsbréfadeild Byggingarsjóðs ríkisins, nánar tiltekið lán tekið árið 1993 upphaflega að fjárhæð 3.800.000 kr. og lán tekið árið 1994 upphaflega að fjárhæð 2.126.000 kr. Þriðja lánið var frá Landsbanka Íslands upphaflega 750.000 kr. Af hálfu kæranda, A, er komið fram að lán að fjárhæð 2.126.000 kr. sé vegna kaupa eiginkonu á Y. Að því er varðar lán að fjárhæð 3.800.000 kr. er byggt á því að það hafi gengið til greiðslu á kaupum hans á hluta eiginkonu í íbúðarhúsi þeirra við fjárskipti í tengslum við skilnað að borði og sæng. Engar skýringar hafa komið fram varðandi 750.000 kr. lánið.

Í úrskurðaframkvæmd hefur verið litið svo á að lán, sem annað hjóna tekur til greiðslu til hins hjóna vegna íbúðarhúsnæðis, sem við fjárskipti vegna skilnaðar er lagt lántakanda út eftir virðingu og umfram búshluta hans, sbr. 109. gr. hjúskaparlaga nr. 31/1993, geti talist til öflunar íbúðarhúsnæðis í skilningi reglna um vaxtabætur. Í tilviki kæranda er hins vegar í fyrsta lagi til þess að líta að umtalsverðar fleiri eignir en íbúðarhús komu til skipta milli kærenda, en í því sambandi athugist m.a. að hrein eign samkvæmt landbúnaðarskýrslu 31. desember 1993 nam 3.295.097 kr. Þrátt fyrir tilefni af hálfu skattstjóra hefur ekki komið fram í máli þessu hvert virðingarverð einstakra eigna hafi verið við fjárskipti þeirra og að sýnt hafi verið fram á að unnt sé að telja umrædda greiðslu eingöngu vegna íbúðarhúss. Þá verður hér að hafa í huga að kærendur tóku upp sambúð að nýju á árinu 1994 og voru skattlögð sem hjón við álagningu opinberra gjalda vegna tekna á því ári og eigna í lok ársins. Var því um að ræða sameiginlegt framtal þeirra vegna eigna og skulda í árslok, sbr. 1. mgr. 81. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Um ákvörðun vaxtabóta í tilviki kærenda fór gjaldárið 1995 eftir reglum um vaxtabætur hjóna, sbr. 7. mgr. C-liðar 69. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, með síðari breytingum, og 11. gr. reglugerðar nr. 379/1995, um greiðslu vaxtabóta á árinu 1995. Því verður að telja að jafnvel þótt fallist yrði á að umrætt lán 3.800.000 kr. hafi eingöngu gengið til greiðslu eiginmanns til eiginkonu vegna eigna umfram búshluta, sbr. að framan, geti við þessar aðstæður ekki verið um að ræða lán til öflunar íbúðarhúsnæðis í skilningi lagareglna um vaxtabætur.

Víkur þá að láni frá húsbréfadeild, upphaflega 2.126.000 kr. Óumdeilt er að það var tekið vegna kaupa kæranda, B, á íbúðarhúsnæði á Y. Fram er komið að hún bjó í íbúðinni til aprílbyrjunar 1994, en þá tóku kærendur upp samvistir að nýju. Frá þeim tíma var íbúðin til sölumeðferðar. Að þessu athuguðu þykir bera að miða við að íbúðin hafi talist til eigin nota kæranda, B, í skilningi vaxtabótareglna, þrjá fyrstu mánuði ársins 1994, en þá hafi vaxtabótaréttur fallið niður, sbr. 1. málsl. 6. mgr. C-liðar 69. gr. laga nr. 75/1981. Er hér einnig litið til 5. gr. reglugerðar nr. 379/1995, um greiðslu vaxtabóta á árinu 1995, en þar kemur fram að eigi maður fleiri en eina íbúð þá eigi hann einungis rétt á vaxtabótum með einni, þeirri sem ætluð sé til eigin nota. Samkvæmt þessari niðurstöðu er fallist á að fjórðungur vaxtagjalda af umræddu láni teljist sem stofn til ákvörðunar vaxtabóta kærenda.

Um 2. tölul. Samkvæmt 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981 er heimilt að draga frá tekjum manna sem stafa af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi rekstrarkostnað, þ.e. þau gjöld sem eiga á árinu að ganga til að afla teknanna, tryggja þær og halda þeim við. Kærandi gjaldfærði á landbúnaðarskýrslu (sem bókhaldsþjónustu) kostnað vegna lögfræðiþjónustu. Í málinu liggur fyrir ljósrit af reikningi frá málflutningsskrifstofu þar sem fram kemur að um hafi verið að ræða „lögfræðiaðstoð vegna samninga um skilnaðarkjör og forsjá barna í tilefni af hjónaskilnaði við B." Kærandi heldur því fram að umþrættur kostnaður vegna lögfræðiaðstoðar hafi fyrst og fremst fallið til vegna verðmats á atvinnurekstrareignum kæranda og eiginkonu hans vegna slita á fjárfélagi þeirra við skilnað að borði og sæng. Á það verður ekki fallist, enda verður að telja að kostnaðurinn stafi af vinnuaðstoð vegna skilnaðarskilmála kærenda í heild sinni og ber reikningur vegna þeirra vinnu það með sér. Að þessu virtu verður að hafna kröfu kærenda um þetta kæruatriði.

Um 3. tölul. Kærandi gjaldfærði á landbúnaðarskýrslu laun að fjárhæð 1.023.000 kr. Var þar um að ræða greiðslur til sona hans, C, sem fæddur er árið 1976, og D sem fæddur er 1978. Greiðslur til C voru 623.000 kr. og D 400.000 kr. Kærandi gjaldfærði 550.000 kr. vegna eigin vinnuframlags. Skattstjóri lækkaði gjaldfærð laun til C í 250.000 kr. og D í 80.000 kr. af ástæðum sem að framan greinir.

Kærandi hefur lagt fram afrit af vinnuseðlum vegna vinnu piltanna. Vegna vinnu C eru vinnuseðlar vegna allra mánaða ársins samtals 1.246 tímar og vegna D ellefu mánuði samtals 847,5 tímar. Hjá C er um að ræða frá 60 til 100 tíma á mánuði utan skólatíma, en 140 til 160 tíma á tímabilinu júní til ágúst. Á vinnuseðlum vegna vinnu D er gerð grein fyrir 110 til 120 tíma vinnu hans mánuðina júní til ágúst, en nokkuð mismunandi vinnu á öðrum tímum ársins frá 37,5 tímum í janúar til 110 í september og 90 tímum í október. Á vinnuseðlunum kemur fram að unnið var við bústörf og að C hafi verið greiddar 500 kr. á tímann, en D 400 kr. á tímabilinu frá janúar til maí og 500 kr. frá þeim tíma. Af hálfu kæranda hefur jafnframt komið fram að um var að ræða margvísleg störf tengd búrekstri, svo sem í tengslum við sauðburð, mjaltir, viðhald húsa, hreinsun, áburðardreifingu og slátt. Þá skírskotar kærandi sérstaklega til vinnu sinnar utan bús tímabilið júní til október.

Báðir piltarnir voru við nám á árinu, sá eldri í framhaldsskóla og sá yngri í grunnskóla á vormisseri og í framhaldsskóla á haustmisseri. Draga verður í efa að þeir hafi lagt fram slíkt vinnuframlag samhliða námi sem fram kemur á framlögðum vinnuseðlum. Þá þykir kærandi ekki hafa sýnt fram á að tilgreindur vinnustundafjöldi yfir vetrarmánuðina geti staðist í ljósi þess sem almennt verður að ætla um vinnuaflsþörf bús kæranda miðað við stærð þess og að teknu tilliti til eigin vinnu kæranda.

Samkvæmt framansögðu verður talið að skattstjóra hafi verið heimilt að áætla frádráttarbær laun til drengjanna á skattframtölum kæranda í ljósi framkominna skýringa og gagna, sbr. 1. mgr. 96. gr. laga nr. 75/1981. Ekki hefur sérstaklega komið fram við hvað skattstjóri hefur miðað í áætlun sinni á launum drengjanna. Þegar litið er til þess að C vann eingöngu við bústörf yfir sumarmánuðina þykir mega fallast á tilgreindan vinnustundafjölda hans í júní til ágústmánaðar og 40 stundir á mánuði aðra mánuði. Gjaldfærsla kæranda byggir á því að C hafi verið greiddar 500 kr. á tímann og þykir mega leggja þá fjárhæð til grundvallar. Að svo vöxnu hækkar gjaldfærsla vegna launa C í 400.000 kr. Við mat á launum vegna D ber að líta til þess að hann var við vinnu utan búsins mánuðina júní til ágúst og við nám aðra mánuði ársins. Að virtum skýringum kæranda þykir við ákvörðun launa D mega miða við 30 tíma á mánuði í 11 mánuði, en fyrir liggur að honum voru ekki ákvörðuð laun fyrir febrúarmánuð. Við ákvörðun fjárhæðar verður miðað við þá fjárhæð á klukkustund sem kærandi hefur miðað við. Gjaldfærð laun vegna D verða 153.000 kr.

Um 4. tölul. Að virtum skýringum kæranda, sbr. einnig kröfugerð ríkisskattstjóra, er fallist á kæruatriði þetta.

Um 5. tölul. Samkvæmt 3. tölul. 1. mgr. 63. gr. laga nr. 75/1981 skulu hreinar tekjur af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi, sbr. B-lið 7. gr. og 31. gr., taldar til tekna hjá því hjóna sem stendur fyrir rekstrinum og skulu þær skattlagðar með öðrum tekjum þess. Starfi hjón sameiginlega að atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi og hafi bæði sérþekkingu eða leyfi sem krafist er, eða sé slíkrar sérþekkingar eða leyfa ekki krafist, skal skipta hreinum tekjum af rekstrinum í hlutfalli við vinnuframlag hvors um sig og telja til tekna hjá hvoru hjóna. Um meðferð á tapi af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi fer eftir sömu reglum og gilda um hreinar tekjur.

Í skattskilum kærenda á umliðnum árum hefur verið á því byggt af hálfu skattstjóra að kærendur hafi staðið sameiginlega að búrekstrinum. Kærendur tóku aftur upp samvistir á árinu 1994 og féllu þá niður réttaráhrif skilnaðar að borði og sæng. Voru þau skattlögð sem hjón gjaldárið 1995. Af kæruúrskurði skattstjóra verður ekki ráðið á hverju hann byggir synjun um frádrátt taps kæranda, B. Samkvæmt framansögðu er synjun skattstjóra á tapsfrádrætti felld úr gildi.