Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Með kæru, dags. 25. október 1996, hefur umboðsmaður kæranda skotið til yfirskattanefndar endurákvörðun skattstjóra á opinberum gjöldum kæranda gjaldárin 1992, 1993 og 1994, sbr. endurákvörðun, dags. 19. apríl 1996. Kærandi kærði endurákvörðunina til skattstjóra með kæru, dags. 15. maí 1996, og boðaði að rökstuðningur yrði sendur síðar. Með kæruúrskurði, dags. 2. október 1996, vísaði skattstjóri kærunni frá þar sem rökstuðningur hefði ekki borist skattstjóra. Kærandi er einkahlutafélag (var hlutafélag). Hinar kærðu breytingar skattstjóra eru sem hér greinir:

1. Skattstjóri felldi niður gjaldfærðan kostnað að fjárhæð 6.450 kr. rekstrarárið 1991 vegna kaupa á blómaskreytingu, sbr. fylgiskjal nr. 794. Taldi skattstjóri að ekki yrði séð hvernig kostnaður þessi tengdist tekjuöflun kæranda, sbr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt.

Af hálfu kæranda hefur niðurfellingu þessa kostnaðar verið mótmælt. Er sú skýring gefin á gjaldfærslu þessari að um hafi verið að ræða kaup á blómaskreytingu sem færð hafi verið starfsmönnum útibús bankans … að gjöf er útibúinu var lokað. Kærandi hafi skipt við útibúið á liðnum árum og hafi með skreytingunni viljað þakka starfsfólki útibúsins fyrir góða þjónustu. Flest starfsfólkið hafi farið til starfa við það útibú bankans sem kærandi tók upp viðskipti við. Kærandi telji því að um sé að ræða eðlilegan kostnað við reksturinn, sem hafi verið til þess ætlaður að skapa velvild í garð kæranda.

2. Skattstjóri felldi niður gjaldfærðan ferðakostnað að fjárhæð 129.315 kr. rekstrarárið 1991, sbr. fylgiskjal nr. 41316. Um var að ræða ferðakostnað vegna ferðar A til Bandaríkjanna. Skírskotaði skattstjóri til þess að greiðslukvittun frá … bæri með sér að um hefði verið að ræða kaup á flugmiðum fyrir fleiri en einn mann, auk þess sem hún væri ekki stíluð á kæranda. Kærandi hefði hvorki gert grein fyrir tilgangi ferðarinnar né tengslum hennar við rekstur og yrði því ekki séð að um rekstrarkostnað í skilningi 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, sbr. f-lið 27. gr. reglugerðar nr. 245/1963, hefði verið að ræða.

Niðurfellingu þessa kostnaðar er mótmælt af hálfu kæranda og gerð sú krafa að umræddur kostnaður fái óbreyttur að standa en til vara að hann verði lækkaður. Af hálfu kæranda hefur verið gerð sú grein fyrir gjaldfærslu þessari að A hafi farið í orlofsferð til Bandaríkjanna en hann hafi einnig notað ferðina til að koma við á sýningum og heimsækja efnissala sem til greina kom að kærandi skipti við. Þar sem A hafi að hluta farið í ferðina í persónulegum erindagjörðum hafi verið samþykkt að greiða eingöngu farseðlakaup, í stað þess að greiða sérstaklega farseðil hans sjálfs og bæta svo við dagpeningum og eftir atvikum öðrum kostnaði. Er á það bent að það sé algengt í litlum fyrirtækjum hérlendis að nýta ferðir á þennan hátt til að halda uppi samskiptum við erlenda aðila.

3. Skattstjóri felldi niður kostnað vegna kaupa á líftryggingum fyrir fjóra eigendur og stjórnarmenn kæranda að fjárhæð 87.260 kr. í rekstrarreikningi 1992, sbr. fylgiskjöl nr. 341 og 879, og að fjárhæð 58.712 kr. í rekstrarreikningi 1993, sbr. fylgiskjöl nr. 285 og 732. Til stuðnings ákvörðun sinni benti skattstjóri á að iðgjöld vegna líftrygginga eigenda gætu ekki talist gjöld til öflunar tekna í atvinnurekstri samkvæmt 31. gr. laga nr. 75/1981.

Af hálfu kæranda hefur niðurfellingu þessa kostnaðar verið mótmælt og þess krafist að kostnaður þessi fái að standa óbreyttur. Er á það bent að eigendur félagsins séu jafnframt starfsmenn þess, en samkvæmt kjarasamningum og lögum sé launagreiðendum skylt að sjúkra- og slysatryggja alla starfsmenn sína. Hafi iðgjöld þessara trygginga ávallt verið álitin frádráttarbær kostnaður samkvæmt skattalögum, en það sé ákvörðun launagreiðanda hversu víðtækar tryggingar hann kaupir fyrir launþega sína. Til frekari stuðnings kröfu kæranda er vísað til ákvæða 172. gr. siglingalaga nr. 34/1985 um skyldu útgerðarmanna til að kaupa tryggingar fyrir áhafnir skipa og er á það bent að launþegar þessa lands njóti hliðstæðra réttinda á grundvelli laga og kjarasamninga. Þá er á það bent að samkvæmt 3. gr. reglugerðar nr. 483/1994 séu launatengd gjöld vegna starfsmanna samkvæmt lögum og kjarasamningum frádráttarbær. Iðgjöld þau sem um sé að ræða séu greidd vegna ákvæða laga og kjarasamninga, þótt halda megi því fram að tryggingarnar séu víðtækari en það lágmark sem lög og kjarasamningar gera ráð fyrir. Loks er á það bent að öll stærri fyrirtæki og ýmsar opinberar stofnanir kaupi mjög víðtækar tryggingar fyrir mikilvægustu starfsmenn sína, en skattyfirvöld virðist ekki hafa gert athugasemdir við frádrætti hjá þeim. Á grundvelli jafnræðisreglunnar sé því óeðlilegt að fella þennan kostnað niður hjá kæranda.

4. Skattstjóri felldi niður gjaldfærðan ferðakostnað að fjárhæð 546.500 kr. í rekstrarreikningi 1991, sbr. fylgiskjal nr. 38. Vísaði skattstjóri til þess að um væri að ræða pakkaferð til … vegna flugs og gistingar. Ekki kæmi fram hverjir hefðu farið í ferðina eða tengsl þeirra við félagið og yrði því ekki séð að um rekstrarkostnað í skilningi 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981 væri að ræða.

Kærandi krefst þess að útgjöldin verði heimiluð til frádráttar að fullu en til vara að hluti þeirra verði talinn frádráttarbær. Upplýst hefur verið af hálfu kæranda að í tilefni af tíu ára afmæli sínu hafi kærandi boðið starfsmönnum sínum til Lúxemborgar þar sem afmælisveisla hafi verið haldin. Fjórtán starfsmenn kæranda hafi farið í ferðina, sem staðið hafi dagana 26. til 28. janúar 1991, og hafi kostnaður á mann numið 39.400 kr. fyrir utan afmælisveisluna, sem ekki sé sanngjarnt að tengja starfsmönnum sérstaklega. Er á það bent að fyrirtæki verði aðeins tíu ára einu sinni og verði ekki séð að kostnaður vegna ferðarinnar falli utan þess ramma sem starfsmannakostnaði sé markaður í reglugerð nr. 483/1994. Erfitt sé að leggja mat á hvort kostnaður vegna hvers starfsmanns teljist hæfilegur, en ef skattstjóri telji svo ekki vera sé eðlilegra að hann lækki kostnaðinn. Það sé hins vegar skýlaust brot á jafnræðisreglunni að fella þennan kostnað niður að fullu þar sem það hafi mjög færst í vöxt á liðnum árum að fyrirtæki kosti að hluta eða öllu leyti svonefndar hvataferðir starfsmanna til útlanda, oft á nokkurra ára fresti, og hafi skattyfirvöld fallist á slíkan kostnað innan skynsamlegra marka, enda geri áðurgreind reglugerð beinlínis ráð fyrir starfsmannakostnaði af þessu tagi.

5. Skattstjóri felldi niður gjaldfærðan kostnað vegna vélavinnu í landi X að fjárhæð 22.410 kr. rekstrarárið 1991, sbr. fylgiskjal nr. 705. Taldi skattstjóri að engin tengsl væru á milli vinnuvélaleigu vegna landsins og tekjuöflunar kæranda, enda hefði kærandi ekki haft neinar tekjur af X. Yrði því ekki séð að um væri að ræða rekstrarkostnað í skilningi 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981.

Af hálfu kæranda hefur niðurfellingu þessa kostnaðar verið mótmælt. Er á það bent að kærandi eigi lóð í landi X og hafi staðið til að byggja á henni og selja smíðina. Umræddur kostnaður hafi verið vegna vélavinnu við töku grunns að þeirri byggingu. Framkvæmdir hafi hins vegar ekki komist lengra og verði lóðinni væntanlega skilað á þessu ári, ef samningar nást við landeigendur og viðkomandi sveitarfélag. Kærandi hafi vissulega aldrei haft neinar tekjur af landinu en staðreyndin sé sú að ekki leiði öll viðskipti til hagnaðar og hafi tapsviðskipti aldrei fyrr verið vefengd með svo augljósum hætti af hálfu skattyfirvalda.

II.

Með bréfi, dags. 1. ágúst 1997, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda gert þær kröfur í málinu að úrskurður skattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans.

III.

Um 1. kærulið: Að virtum skýringum kæranda er fallist á kröfu kæranda samkvæmt þessum kærulið.

Um 2. kærulið: Kærandi hefur gefið þá skýringar á umræddri ferð að A hafi farið í orlofsferð til Bandaríkjanna og notað ferðina til að reka erindi fyrir kæranda. Svo virðist sem gjaldfærð hafi verið kaup á tveim farseðlum, en ekki hefur verið upplýst hver tókst ferðina á hendur með A. Hefur kærandi gefið þá einu skýringu á viðskiptalegum tilgangi ferðarinnar að A hafi komið við á sýningum og heimsótt efnissala. Þrátt fyrir ítrekuð tilefni af hálfu skattstjóra hefur kærandi hvorki upplýst frekar um tilgang og tilhögun ferðarinnar né lagt fram nokkur haldbær gögn varðandi þau erindi sem talið er að rekin hafi verið í þágu kæranda í ferðinni. Að framangreindu virtu verður ekki talið að kærandi hafi sýnt fram á þau tengsl umræddrar ferðar við tekjuöflun sína að fallist verði á ferðakostnað þennan til frádráttar sem rekstrarkostnað eftir ákvæðum 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, og er því kröfu samkvæmt þessum kærulið hafnað.

Um 3. kærulið: Skattstjóri felldi niður kostnað vegna kaupa á líftryggingum fyrir fjóra eigendur og stjórnarmenn kæranda á þeirri forsendu að ekki væri um rekstrarkostnað kæranda að ræða. Kærandi hefur upplýst að umræddir menn séu jafnframt starfsmenn kæranda og vísar til ákvæða laga og kjarasamninga varðandi skyldu til greiðslu sjúkra- og slysatrygginga fyrir starfsmenn. Ekki verður ráðið af skýringum kæranda að umræddir eigendur séu aðilar að stéttarfélögum og að um kaup þeirra og kjör fari eftir kjarasamningum. Er því ekki unnt að fallast á að um sé að ræða kostnað sem leiðir af almennum kjarasamningum. Að þessu virtu og þar sem ekki verður talið að kærandi hafi skotið stoðum undir gjaldfærslu þessa kostnaðar á öðrum grundvelli er kröfu kæranda varðandi þennan kærulið hafnað.

Um 4. kærulið: Skattstjóri felldi niður gjaldfærðan kostnað vegna ferðar starfsmanna til Lúxemborgar þar sem haldið var upp á tíu ára afmæli kæranda. Fallast má á að kostnaður vegna skemmtana starfsmanna, svo sem vegna árshátíða og starfsmannaferða, geti verið frádráttarbær rekstrarkostnaður, enda hefur kostnaður af þessu tagi lengi verið viðurkenndur sem slíkur í skattframkvæmd, sbr. t.d. úrskurð ríkisskattanefndar nr. 757/1976 sem birtur er í úrskurðarhefti nefndarinnar árin 1976, 1977 og 1978. Verður í þessu sambandi að miða við að kostnaður sé eðlilegur miðað við tilefni og taki til starfsmanna almennt. Kærandi hefur upplýst að fjórtán starfsmenn kæranda hafi farið í umrædda ferð og að heildarkostnaður hafi numið 546.500 kr. Verður ekki fallist á gjaldfærslu allrar þeirrar fjárhæðar, enda þykir hún vera langt umfram það sem eðlilegt getur talist í þessu sambandi. Með því að ekki hefur komið annað fram en að útgjöld vegna skemmtana starfsmanna þetta ár hafi eingöngu verið vegna umræddrar ferðar þykir eftir atvikum mega fallast á frádrátt að fjárhæð 100.000 kr. vegna þessarar ferðar.

Um 5. kærulið: Meginforsenda skattstjóra fyrir niðurfellingu þessa kostnaðar var sú að kærandi hefði ekki haft neinar tekjur af X. Eftir atvikum er fallist á þá skýringu kæranda að fyrirhugað hafi verið að byggja á landinu og selja síðan smíðina. Er því fallist á kröfu kæranda samkvæmt þessum kærulið.