Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Málavextir eru þeir að skattframtölum kæranda árin 1992, 1993 og 1994 fylgdu ársreikningar vegna starfa hans að kvikmyndagerð. Með bréfi, dags. 26. september 1994, óskaði skattstjóri eftir hreyfingalistum og skýringum vegna tilgreindra liða í rekstrarreikningum kæranda á framangreindum árum. Einnig óskaði skattstjóri eftir gögnum og skýringum varðandi virðisaukaskattsskil kæranda. Af hálfu kæranda voru skýringar og hreyfingalistar lagðir fram með bréfi, dags. 16. október 1994. Skattstjóri boðaði kæranda breytingar á skattframtölum hans og endurákvörðun áður álagðra opinberra gjalda og virðisaukaskatts með bréfi, dags. 14. desember 1994. Með bréfi, dags. 24. mars 1995, mótmælti umboðsmaður kæranda áformum skattstjóra. Gerði hann þar nokkra grein fyrir starfsemi kæranda og þeim verkefnum sem unnið var að. Vegna flestra kostnaðarliða, sem skattstjóri vefengdi, lutu skýringar umboðsmannsins að því að um væri að ræða kostnað vegna leikmynda og búninga. Hinn 8. ágúst 1995 hratt skattstjóri boðaðri endurákvörðun í framkvæmd. Umboðsmaður kæranda kærði endurákvörðun skattstjóra með kæru, dags. 1. september 1995, og boðaði frekari rökstuðning síðar. Skattstjóri vísaði kærunni frá með kæruúrskurði, dags. 21. nóvember 1995.

Með kæru, dags. 4. desember 1995, hefur umboðsmaður kæranda skotið kæruúrskurði skattstjóra til yfirskattanefndar. Með bréfi, dags. 22. apríl 1996, lagði hann fram kröfur sínar og rökstuðning. Af hálfu kæranda eru þær kröfur gerðar að allar breytingar skattstjóra á skattframtölum kæranda verði felldar úr gildi og að öll starfsemi kæranda verði talin undanþegin virðisaukaskatti, sbr. 12. tölul. 3. mgr. 2. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, og að álag falli niður.

II.

Hinar kærðu breytingar skattstjóra lúta annars vegar að meðferð virðisaukaskatts af seldri þjónustu kæranda á árunum 1991, 1992 og 1993 og hins vegar að lækkun ýmissa gjaldaliða í rekstrarreikningum kæranda vegna sömu ára, svo og lækkun innskatts til frádráttar útskatti í virðisaukaskattsskilum kæranda þessi ár. Hér verður fyrst gerð grein fyrir þeim þætti máls sem varðar rekstrartekjur kæranda og meðferð virðisaukaskatts af þeim.

1. Tekjur, sala með og án virðisaukaskatts.

Samkvæmt rekstrarreikningi kæranda fyrir árið 1991 nam virðisaukaskattsskyld sala 3.014.634 kr. og sala án virðisaukaskatts 2.658.000 kr. Skattstjóri taldi að samkvæmt sölureikningum og innsendum hreyfingalistum næmi fyrrnefnd sala 3.614.586 kr. og síðarnefnd sala 2.939.590 kr. Taldi skattstjóri því að skattskyld velta til virðisaukaskatts væri vanframtalin um 599.952 kr. Þá taldi skattstjóri að sala án virðisaukaskatts væri vanframtalin um 281.590 kr. Samtals taldi skattstjóri því að rekstrartekjur kæranda árið 1991 væru vantaldar um 881.542 kr. Þessu til viðbótar hækkaði skattstjóri virðisaukaskattsskylda veltu um fjárhæðir samkvæmt sex sölureikningum kæranda til þriggja aðila, samtals 1.737.500 kr., sem kærandi hafði gefið út án virðisaukaskatts. Taldi skattstjóri að ekki væri um væri að ræða sölu á þjónustu sem félli undir 12. tölul. 3. mgr. 2. gr. laga nr. 50/1988. Nam hækkun skattskyldrar veltu árið 1991 því samtals 1.995.512 kr. (599.952 kr. + 1.737.500 x 80,32%). Jafnframt lækkaði skattstjóri veltu án virðisaukaskatts um 1.737.500 kr. samkvæmt frumreikningum sem hann taldi vegna sölu á skattskyldri starfsemi.

Samkvæmt rekstrarreikningi kæranda fyrir árið 1992 nam sala með virðisaukaskatti 1.662.113 kr. og sala án virðisaukaskatts 3.657.590 kr. Skattstjóri hækkaði rekstrartekjur kæranda (sölu án virðisaukaskatts) um 1.500.000 kr. sem hann taldi vanframtaldar. Þá taldi skattstjóri að hluti þeirrar þjónustu sem kærandi hefði selt án virðisaukaskatts félli ekki undir 12. tölul. 3. mgr. 2. gr. laga nr. 50/1988. Var þar um að ræða fjárhæð samkvæmt sjö sölureikningum til þriggja aðila, samtals 2.161.000 kr., að viðbættri greiðslu frá B 246.590 kr. Samkvæmt því hækkaði skattstjóri virðisaukaskattsskylda veltu um 1.933.775 kr. (2.407.590 x 80.32%) og lækkaði veltu án virðisaukaskatts um framangreindar 2.407.590 kr.

Á rekstrarreikningi fyrir árið 1993 gerði kærandi grein fyrir 3.470.347 kr. veltu með virðisaukaskatti. Skattstjóri hækkaði skattskylda veltu um 1.820.051 kr. samkvæmt tíu sölureikningum til þriggja aðila að fjárhæð alls 2.266.000 kr., sem hann taldi vera vegna sölu kæranda á virðisaukaskattsskyldri þjónustu. Jafnframt lækkaði skattstjóri veltu án virðisaukaskatts um síðastnefnda fjárhæð.

Breytingar skattstjóra byggðu á því að kvikmyndagerð sem stunduð væri í atvinnuskyni væri virðisaukaskattsskyld starfsemi, sbr. 2. mgr. 2. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Enda þótt ýmis aðföng vegna kvikmyndagerðar væru undanþegin virðisaukaskatti, sbr. 12. tölul. 3. mgr. 2. gr. laga nr. 50/1988, þá bæri kvikmyndafyrirtæki að selja slíka þjónustu til þriðja aðila með virðisaukaskatti, enda væri slíkur kostnaður einungis hluti af skattverði hinnar fullbúnu framleiðslu. Framleiðsla kvikmynda félli ekki undir 12. tölul. 3. mgr. 2. gr. laga nr. 50/1988. Kærandi hefði ekki tekjufært sölu í verklok, heldur útbúið lokareikning og dregið frá innborganir sem hefðu verið tekjufærðar á þeim tíma sem þær fengust greiddar.

Í greinargerð kæranda til yfirskattanefndar segir um þennan þátt málsins:

„Samkvæmt þeim upplýsingum sem ég hafði fengið frá ýmsum aðilum, m.a. bréf ríkisskattstjóra (sjá meðf. ljósrit af bréfi ríkisskattstjóra), þá hafði ég frá upphafi talið að ég ætti ekki að leggja vsk á reikninga vegna handritsgerðar minnar eða leikstjórnar. Einnig að ekki ætti að leggja á vsk vegna vinnu leikara. Ég tók því þessa þætti sérstaklega út úr heildarverki og reikningsfæri án vsk. Eins og áður hefur komið fram vinn ég aðallega fyrir opinbera aðila og meðal þeirra er A og ýmsar ríkisstofnanir, en aldrei fékk ég athugasemd frá neinum um að þarna færi ég ekki rétt að. Það gerðist ekki fyrr en ég fæ athugasemdir skattstjóra.

Skattstjóri úrskurðar þó að á suma reikninga mína vegna vinnu við handrit eða leikstjórn, sem ég gaf út án vsk skuli leggjast vsk, en ekki alla.

Í mörgum tilfellum er tekið gilt að ekki er lagður vsk á innborgun, handritsvinnu eða leikstjórn. Má nefna sem dæmi um það reikn. nr. 8, 9, 11, 13, 18 og 21 v/1991.

Einnig hef ég nokkrum sinnum fengið styrki frá opinberum aðilum sem og einkafyrirtækjum, til að vinna að ákveðnum verkefnum og hef aldrei heyrt að slíkir styrkir séu virðisaukaskattsskyldir.“

Af hálfu kæranda hefur jafnframt verið gerð grein fyrir einstökum sölureikningum og sjónarmiðum varðandi þá.

…

25. Álag á hækkun virðisaukaskatts.

Skattstjóri bætti 20% álagi á vangreiddan virðisaukaskatt, sbr. 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988. Af hálfu kæranda er þess krafist að álag falli niður.

III.

Með bréfi, dags. 30. maí 1997, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda lagt fram svofellda kröfugerð:

„…

Varðandi þann hluta er varðar virðisaukaskatt.

Þegar unnið dagskrárefni eða sýningarréttur að kvikmynd er seldur þá ber sú heildarsala myndefnis virðisaukaskatt. Ekki skiptir máli í því sambandi þó hluti af vinnu við gerð myndefnisins hafi verið gerð handrits eða leikstjórn. Jafnframt teljast til virðisaukaskattsskyldrar veltu styrkgreiðslur þær sem bundnar eru ströngum skilyrðum eða eru háðar því að endurgjald komi í þeirra stað.

Heimilt er skattstjóra að telja til virðisaukaskattsskyldrar veltu tekjur samkvæmt útgefnum sölureikningum sem ranglega bera ekki virðisaukaskatt eða fullnægja ekki formkröfum virðisaukaskattslaga, enda sækir slík ákvörðun skattstjóra stoð í áætlunarheimild skv. 7. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt.

Samkvæmt 1. mgr. 4. gr. reglugerðar nr. 501/1989 (nr. 50/1993), um bókhald og tekjuskráningu virðisaukaskattsskyldra aðila, skal skráningarnúmer seljanda vera fyrirfram áprentað, en fjárhæð virðisaukaskatts skal koma fram strax við útgáfu reiknings. Upplýsingarnar þurfa því að koma fram við útgáfu á öllum afritum reikningsins. Ekki er kaupanda eða skattstjóra heimilt að bæta úr annmarka á reikningi með því að árita síðar inn á áður útgefinn reikning.

Krafa ríkisskattstjóra er að endurákvörðun skattstjóra, dags. 8. ágúst 1995, varðandi virðisaukaskatt verði staðfest með vísan til forsendna hennar og framanritaðra athugasemda.“

IV.

Með bréfi, dags. 5. júní 1997, sendi yfirskattanefnd kæranda afrit af kröfugerð ríkisskattstjóra og gaf honum kost á að tjá sig um hana og leggja fram frekari gögn. Umboðsmaður kæranda hefur lagt fram athugasemdir sínar með bréfi, dags. 18. júní 1997. Þá hefur kærandi að beiðni yfirskattanefndar gert nánari grein fyrir samningum við þá aðila sem hann vann fyrir á árunum 1991, 1992 og 1993. Í bréfi kæranda, dags. 18. desember 1997, segir um þetta:

„Yfirleitt var ekki um eiginlega skriflega samninga að ræða við þessa aðila. Oftast er um að ræða munnlegt samkomulag þar sem sammælst var um verð fyrir verkið og fyrirkomulag greiðslu.

Hjálagt sendi ég samning við A, sem er eini eiginlegi samningurinn sem ég vann eftir á umræddu tímabili. Afrit af bréfi til C þar sem farið er fram á styrk til að gera mynd um … og kostnaðar- og verkáætlun sem gerð var vegna vinnu fyrir D. Varðandi E þá fóru okkar samskipti fram munnlega um að stofnunin veitti mér styrk til að gera mynd um náttúruperluna Z og þá vá sem að henni steðjar. Þeir hétu að greiða mér styrkinn eftir því sem verkinu miðaði áfram og um leið og ég sendi þeim kvittun (á reikningseyðublaði) fyrir greiðslu styrks hverju sinni þá gat ég framvindu verksins á sama eyðublaði. F styrkti mig til að gera mynd um … þar sem Íslendingar, í hlutverkum ferðamanna, heimsóttu hina ýmsu markverðu staði á eyjunni. B fengu mig til að gera kynningarmyndir um hinar ýmsu …. Þar var gengið út frá ákveðnu verði fyrir hverja mynd, án þess að skriflegur samningur væri gerður. G styrkti mig til að gera nokkrar myndir um … á Íslandi. Um þetta gerðum við munnlegt samkomulag.“

V.

Um lið 1.

Kærandi hefur með höndum kvikmyndagerð. Samkvæmt gögnum málsins var starfsemi hans á þeim árum sem mál þetta varðar einkum fólgin í framleiðslu og gerð heimildamynda og fræðslumynda. Að hluta framleiddi kærandi kvikmyndir fyrir eigin reikning, sem m.a. voru ætlaðar til sýningar í sjónvarpi, og að hluta seldi kærandi kvikmyndaþjónustu til annarra, m.a. með því að taka að sér gerð kvikmynda um ákveðin efni. Er ekki byggt á öðru af hálfu kæranda en að hann sé framleiðandi og rétthafi allra þeirra kvikmynda sem hann hafði tekjur af á árunum 1991, 1992 og 1993. Kvikmyndagerð fellur innan skattskyldusviðs laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. ákvæði 2. mgr. 2. gr. laganna, enda tekur ekkert undanþáguákvæði 3. mgr. 2. gr. þeirra til slíkrar starfsemi. Sama verður talið gilda m.a. um endurgjald fyrir sýningarrétt að kvikmynd, svo sem í sjónvarpi. Undanþáguákvæði í 4. tölul. 3. mgr. 2. gr. laga nr. 50/1988, sbr. d-lið 1. gr. laga nr. 119/1989, sem varðar aðgangseyri að íslenskum kvikmyndum, hefur ekki þýðingu í tilviki kæranda, enda verður ekki séð að hann hafi á þeim árum sem mál þetta varðar haft slíka starfsemi með höndum. Það viðhorf kæranda, sem fram kemur í kæru til yfirskattanefndar, sbr. bréf, dags. 22. apríl 1996 og 18. júní 1997, að öll starfsemi hans sé undanþegin virðisaukaskatti, á því ekki við rök að styðjast.

Af hálfu kæranda er í kæru til yfirskattanefndar ekki vikið að mismun á rekstrartekjum og skattskyldri veltu rekstrarárið 1991 samkvæmt bókhaldi og sölureikningum annars vegar og ársreikningi hins vegar. Verður því litið svo á að hækkun skattstjóra á rekstrartekjum og skattskyldri veltu nefnt ár um 599.952 kr. sé ágreiningslaus. Sama gildir um hækkun skattstjóra á rekstrartekjum og sölu án virðisaukaskatts sama ár um 281.590 kr. og um 1.500.000 kr. árið 1992. Að því er varðar tekjur á árinu 1992 þykir rétt að taka fram að auk fjárhæða samkvæmt útgefnum sölureikningum það ár, sem samtals nam 4.573.113 kr., tekjufærði kærandi í ársreikningi sínum fyrir árið 1992 styrk frá Kvikmyndasjóði að fjárhæð 500.000 kr. og 246.590 kr. greiðslu frá deild B, sbr. sundurliðun rekstrartekna sem umboðsmaður kæranda sendi skattstjóra með bréfi, dags. 1. september 1993. Í bréfi kæranda til yfirskattanefndar, dags. 22. apríl 1996, er vikið að síðarnefndri fjárhæð og því haldið fram að tekjur af vinnu fyrir B sé offærð sem henni nemur. Að því aðgættu að bæði gerði kærandi grein fyrir þessum tekjum í ársreikningi sínum og að þær eru í samræmi við upplýsingar B á launamiða um verktakagreiðslu, þykir ekki nægilega fram komið að um offærðar rekstrartekjur hafi verið að ræða. Kröfu kæranda er því hafnað um þetta atriði.

Að öðru leyti en að framan greinir fólust breytingar skattstjóra í því að hann taldi að hluti rekstrartekna kæranda, sem hann færði sem sölu án virðisaukaskatts í ársreikningum sínum vegna áranna 1991, 1992 og 1993, væri vegna sölu á virðisaukaskattsskyldri þjónustu (kvikmyndagerð). Greiðslur þessar koma fram á reikningum sem kærandi gaf út vegna handritagerðar, leikstjórnar og vinnu leikara, svo og vegna móttekinna greiðslna frá E. Þá taldi skattstjóri að kærandi hefði ekki gætt þess að telja innborganir til skattskyldrar veltu eftir reglu þeirri sem fram kemur í 3. mgr. 13. gr. laga nr. 50/1988.

Útgefnir reikningar kæranda vegna handritagerðar o.s.frv., sem skattstjóri hefur talið vegna virðisaukaskattsskyldrar starfsemi kæranda, eru nr. 1 (að hluta), nr. 3, nr. 5, nr. 10, nr. 16 og nr. 30 á árinu 1991, nr. 1 og nr. 15 á árinu 1992, að viðbættri greiðslu frá B, svo og nr. 34, nr. 43, nr. 49 og nr. 50 á árinu 1993. Á það er bent af hálfu kæranda að skattstjóri hafi ekkert aðhafst varðandi aðra reikninga sem gefnir hafi verið út án virðisaukaskatts og einnig beri með sér að vera vegna handritagerðar o.fl. Hvorki hefur ríkisskattstjóri neytt kæruheimildar sinnar vegna úrskurðar skattstjóra né gert athugasemdir af þessu tilefni í kröfugerð til yfirskattanefndar í máli þessu og verður litið svo á að kæruefni málsins takmarkist við þá liði í starfsemi kæranda sem skattstjóri hefur hreyft við.

Að því er þennan þátt málsins varðar byggir kærandi kröfu sína á undanþáguákvæðinu í 12. tölul. 3. mgr. 2. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Samkvæmt þessu lagaákvæði er starfsemi rithöfunda og tónskálda við samningu hugverka og sambærileg liststarfsemi undanþegin virðisaukaskatti. Í skattframkvæmd hefur þetta ákvæði verið skýrt þannig að það taki m.a. til höfunda kvikmyndahandrita og leikstjóra, svo og til leikara, dansara, tónlistarmanna og annarra flytjenda sem fram koma í kvikmynd. Gagnvart þessum listamönnum öllum hefur undanþáguákvæðið ekki þýðingu nema um sjálfstætt starfandi aðila sé að ræða, sbr. 1. tölul. 1. mgr. 3. gr. laga nr. 50/1988.

Ljóst er að listræn vinna er ríkur og órjúfanlegur þáttur í gerð kvikmyndar, svo sem kærandi hefur rakið í máli þessu, og að kvikmyndagerð koma ýmsir aðilar sem út af fyrir sig falla undir undanþáguákvæðið í 12. tölul. 3. mgr. 2. gr. laga nr. 50/1988 og selja því kvikmyndaframleiðendum þjónustu sína án virðisaukaskatts. Í bréfi umboðsmanns kæranda til yfirskattanefndar, dags. 18. júní 1997, er bent á að kvikmyndagerð njóti viðurkenningar sem listgrein og að kærandi njóti sem kvikmyndagerðarmaður verndar hugverkaréttar að verkum sínum.

Þrátt fyrir þetta verður að telja að við sölu á kvikmyndaþjónustu, m.a. við sölu á notkunarrétti að kvikmynd, sem telst skattskyld þjónusta í skilningi virðisaukaskattslaga, sbr. að framan, beri kvikmyndagerðarfyrirtæki að innheimta virðisaukaskatt af heildarendurgjaldi eða heildarandvirði hins selda án virðisaukaskatts, sbr. ákvæðið í 7. gr. laga nr. 50/1988 þar sem kveðið er á um skattverð við sölu á vöru eða skattskyldri þjónustu. Því var kæranda ekki heimilt að fella verðmæti tiltekinna verkþátta hinnar seldu kvikmyndaþjónustu undan skattverði. Á þetta bæði við um það þegar um var að ræða endursölu á aðkeyptri vinnu leikara og hugmyndaskapandi (listrænan) þátt í vinnu kæranda sjálfs sem framleiðanda kvikmyndar, en fram er komið að kærandi lagði sömu reglu til grundvallar í virðisaukaskattsskilum sínum varðandi bæði þessi tilvik. Er kærandi að þessu leyti undir sömu reglur settur og aðrir höfundar listaverka við sölu eða aðra nýtingu þeirra, enda mæla lagaákvæði ekki á annan veg, sbr. m.a. undanþáguákvæði í 4. tölul. 3. mgr. 2. gr. og 2. tölul. 4. gr. laga nr. 50/1988, sbr. d-lið 1. gr. og a-lið 2. gr. laga nr. 119/1989.

Samkvæmt því sem rakið hefur verið ber að staðfesta ákvörðun skattstjóra um að telja andvirði þeirra verkþátta við kvikmyndagerð, sem kærandi taldi undanþegna virðisaukaskatti og fram komu á áðurnefndum sölureikningum kæranda, til skattskyldrar veltu.

Á níu sölureikningum kæranda frá árunum 1992 og 1993 til E, samtals að fjárhæð 854.000 kr. fyrra árið og 830.000 kr. síðara árið, kom fram að um væri að ræða styrk vegna myndgerðar um Z samkvæmt samningi. Á einum sölureikningi til sama aðila frá árinu 1993 að fjárhæð 96.000 kr. var hið selda tilgreint skráning á myndefni E og undirbúningur, upplýsingaöflun og annað v/X og fleira. Kærandi innheimti ekki virðisaukaskatt af sölu samkvæmt þessum sölureikningum. Hins vegar lagði hann virðisaukaskatt á andvirði seldrar þjónustu samkvæmt sjö öðrum sölureikningum til sama aðila á árinu 1993, samtals að fjárhæð 1.709.585 kr. auk virðisaukaskatts. Síðastnefndir reikningar voru vegna framleiðslu kvikmynda um Y og X.

Skattstjóri taldi 80,32% fjárhæðar samkvæmt fyrrnefndum tíu sölureikningum kæranda til skattskyldrar veltu hans með þeim rökstuðningi að ekki yrði séð að reikningar þessir væru vegna sölu á þjónustu sem félli undir 12. tölul. 3. mgr. 2. gr. laga nr. 50/1988. Þá kvað skattstjóri ekki verða séð að neinn munur væri á sölu samkvæmt umræddum reikningum og öðrum reikningum sem kærandi hefði gert E á þessu tímabili.

Í bréfi til yfirskattanefndar, dags. 22. apríl 1996, gerir kærandi þá grein fyrir viðskiptum sínum við E að í framhaldi af fyrri samskiptum við stofnunina hafi hún fengið sig til að gera mynd um Z og hafi sú mynd verið unnin eftir reikningi og virðisaukaskattur settur á þá vinnu. Samkvæmt samningi milli aðila hafi E styrkt tiltekna þætti við kvikmyndagerðina og hafi styrkfjárhæðin verið greidd eftir því sem verkinu miðaði áfram. Þegar þeim þáttum í kvikmyndagerðinni var lokið, sem styrkurinn tók til, kveðst kærandi hafa tekið til við annars konar vinnu í sambandi við það efni sem hann hafi aflað. Sú vinna hafi verið unnin fyrir E og hafi kærandi gert reikninga fyrir þeim verkþáttum með virðisaukaskatti. Leggur kærandi áherslu á að um tvo óskylda þætti sé að ræða, annars vegar styrk opinbers fyrirtækis til sín til að hann geti unnið að listgrein sinni og hins vegar vinnu sem hann hafi innt af hendi fyrir þetta sama fyrirtæki. Kveðst kærandi hafa talið að ekki ætti að innheimta virðisaukaskatt af fengnum styrk. Hafi hann gert þau mistök að nota reikningseyðublöð sem kvittanir fyrir styrkfjárhæðinni. Í bréfi til yfirskattanefndar, dags. 18. desember 1997, kemur fram að samningar við E hafi verið munnlegir.

Samkvæmt lýsingu kæranda á viðskiptum við E og að virtum málsgögnum tók hann að sér gerð tveggja kvikmynda fyrir stofnunina. Fjallaði önnur kvikmyndin um Z en hin var tekin í X. Vegna síðarnefndu vinnunnar gaf kærandi út reikninga nr. 50 (án virðisaukaskatts), sem kærandi kveður bera með sér kostnað vegna handritagerðar, og nr. 51 (með virðisaukaskatti) sem er samkvæmt efni sínu vegna upptökukostnaðar. Um fyrrnefndan reikning hefur áður verið fjallað, en til viðbótar skal tekið fram að á honum kemur jafnframt fram verklýsingin „Skráning á myndefni E“. Af hálfu kæranda hefur engin grein verið gerð fyrir þessu verki og verður að telja ágreiningslaust að um virðisaukaskattsskylda þjónustu sé að ræða.

Víkur þá að kvikmyndinni um Z og meðferð virðisaukaskatts af greiðslum til kæranda vegna hennar. Viðhorf kæranda er það, svo sem fram hefur komið, að greiðslur til hans frá E hafi annars vegar verið styrkur, sem standa hafi átt straum af tilteknum þáttum við kvikmyndagerðina, og hins vegar endurgjald fyrir keypta þjónustu vegna verksins að öðru leyti.

Það felst í ákvæðinu um skattverð í 7. gr. laga nr. 50/1988 að telja ber allar greiðslur, sem fela í sér endurgjald eða hluta endurgjalds fyrir vöru eða skattskylda þjónustu, til skattverðs (stofns til virðisaukaskatts). Fram er komið að kærandi gerði umrædda kvikmynd fyrir E og bar honum því að telja allar greiðslur frá þeim aðila vegna verksins til skattverðs, enda um skattskylda þjónustu að ræða í skilningi virðisaukaskattslaga. Því verður ekki fallist á kröfu kæranda að því er þetta kæruatriði varðar.

Í bréfi kæranda, dags. 22. apríl 1996, er vikið að ákvörðun skattstjóra um að telja fjárhæðir samkvæmt reikningum nr. 33 og 42 á árinu 1992 til skattskyldrar veltu og talið að hún leiði til tvísköttunar þar sem þessir reikningar séu vegna fyrirframgreiðslu upp í reikning nr. 48 og hafi virðisaukaskattur verið innheimtur af heildarfjárhæð hans. Við athugun kemur í ljós að kærandi hefur ekki talið heildarfjárhæð reiknings nr. 48 til skattskyldrar veltu, heldur aðeins þann hluta sem eftir stóð að innborgunum frádregnum. Því er ekki fallist á athugasemd kæranda að þessu leyti.

Samkvæmt framansögðu standa breytingar skattstjóra á almennum skattskilum og virðisaukaskattsskilum kæranda vegna áranna 1991, 1992 og 1993 óhaggaðar að því er varðar tekjuliði.

…

Um lið 25.

Eftir öllum atvikum þykir mega fella niður álag samkvæmt 1. og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, af þeirri hækkun útskatts sem leiddi af því að hluti undanþeginnar veltu kæranda var talin til skattskyldrar veltu, sbr. heimild í 6. mgr. 27. gr. framangreindra laga. Að öðru leyti er hin kærða álagsbeiting staðfest.